Снова о дебиторской задолженности

В 2015 году кардинально изменены условия налогового учета налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Изменения коснулись и учета дебиторской задолженности….

Курсы бухгалтерского учета. Бухгалтерские курсы в Киеве. Лучшие бухгалтерские курсы. Курси бухобліку. Курси 1С. Курсы учета. Курсы главных бухгалтеров.

Новые правила налогообложения

В соответствии с обновленным пп. 134.1.1 НКУ объектом обложения налогом на прибыль с 1 января 2015 года стала прибыль, определенная по данным бухучета (на основании П(С)БУ или МСФО) и откорректированная на ряд налоговых разниц, возникающих в соответствии с положениями раздела ІІІ НКУ. Корректировку в обязательном порядке осуществляют те плательщики, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенный по правилам бухгалтерского учета, за последний годовой отчетный (налоговый) период превышает 20 миллионов гривень. Остальные плательщики проводят корректировку по желанию.

Для определения разницы в части сомнительной задолженности предусмотрена отдельная норма законодательства. Так, в соответствии с п. 139.2 НКУ, финрезультат до налогообложения увеличивается:

— на сумму расходов на формирование резерва сомнительных долгов в соответствии с П(С)БУ или МСФО;

— на сумму расходов от списания дебиторской задолженности, которая не соответствует признакам, определенным пп. 14.1.11 НКУ, сверх суммы резерва сомнительных долгов.

Вместе с тем, финрезультат до налогообложения должен быть уменьшен на сумму корректировки (уменьшения) резерва сомнительных долгов (не на сумму списания задолженности!), на которую увеличился финансовый результат до налогообложения в соответствии с П(С)БУ или МСФО, — очевидно, речь идет о списании (уменьшении) предварительно начисленного резерва. Такая логика подтверждается и наличием исключений для норм п. 139.2 в пп. 139.1.2 НКУ.

То есть фактически финансовый результат увеличивается на сумму расходов на формирование (доначисление) резерва сомнительных долгов, в то же время финансовый результат должен уменьшаться на сумму корректировки (уменьшения) резерва сомнительных долгов, если имеет место такое уменьшение. Покажем действие п. 139.2 НКУ на примере.

Пример 1 Предприятие создало резерв сомнительных долгов в размере 200 тыс. грн, что привело к уменьшению финансового результата до налогообложения по правилам бухучета. По итогам отчетного периода проводится корректировка для целей налогообложения, увеличивающая финансовый результат до налогообложения именно на такую сумму в 200 тыс. грн (пп. 139.2.1 НКУ). Пока никаких уменьшений предварительно начисленного резерва нет, применять нормы пп.139.2.2 НКУ, по нашему мнению, не нужно.

В случае если оборот у предприятия менее 20 млн грн, корректировки по нормам п. 139.2 НКУ оно может не проводить. По условиям примера такое предприятие сделает в учете проводку Д-т 944 К-т 38 на сумму 200 тыс. грн.

Нормы пп. 14.1.11 НКУ, содержащие определение критериев безнадежной дебиторской задолженности, также подверглись изменениям. Теперь из-за банкротства или ликвидации предприятия безнадежной задолженностью может быть признан только актив в виде корпоративных прав либо недолговых ценных бумаг ликвидированного или обанкротившегося лица-эмитента. Другая задолженность такого лица в контексте НКУ не имеет статуса безнадежной. Кроме того, теперь безнадежной можно признавать и задолженность в размере не больше минимально установленного законодательством размера бесспорных требований кредитора для возбуждения производства по делу о банкротстве — для юрлиц (до суммы в 300 минимальных заработных плат1), и 50% одной минимальной заработной платы (из расчета на год) — для физлиц, при условии что соответствующие меры, предусмотренные законодательством, принятые кредитором, не привели к ее взысканию. Из перечня признаков исчезло упоминание о задолженности, не погашенной из-за недостаточности средств, полученных после обращения кредитором взыскания на заложенное имущество.

В бухгалтерском учете, как и раньше, безнадежной дебиторской задолженностью является текущая дебиторская задолженность, по которой существует уверенность в ее невозврате должником или по которой истек срок исковой давности (п. 4 П(С)БУ 102).

1 Часть 3 ст. 10 Закона Украины от 14.05.92 г. №2343-XII «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом».

2 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность», утвержденное приказом Минфина от 08.10.99 г. №237.

По сути, задолженность, которая соответствует признакам пп. 14.1.11 НКУ и по которой был создан резерв, при ее списании в статусе безнадежной может быть списана либо через созданный под нее резерв, или на счет прочих операционных расходов.

Ведь когда резерв начисляется проводкой Д-т 944 К-т 38, имеет место увеличение расходов в бухучете, а в конце отчетного периода субсч. 944 закроется на финансовый результат Д-т 79 К-т 944, что приведет к его уменьшению. В периоде списания безнадежной задолженности за счет резерва финансовый результат до налогообложения свой размер не изменит, ведь в этой ситуации счет резерва будет использован только в размере предварительного начисления резерва сомнительных долгов Д-т 38 К-т 36 (только в пределах предыдущего К-т 38). Если созданного резерва будет недостаточно, сумму превышения фактической безнадежной задолженности над предварительно созданным резервом следует списать за счет прочих операционных расходов Д-т 944 К-т 36 (п. 11 П(С)БУ 10) — здесь важно проверять такую задолженность в части соответствия критериям из пп. 14.1.11 НКУ. В противном случае списание такой задолженности в части сверх суммы резерва сомнительных долгов, которая не соответствует перечисленным критериям, увеличит финрезультат до налогообложения (абз. 2 пп. 139.2.1 НКУ).

Важно помнить, что предприятиям право выбирать возможность начисления/неначисления резерва сомнительных долгов не предоставлено: нормы п. 7 П(С)БУ 10 вменяют в обязанность текущую дебиторскую задолженность, являющуюся финансовым активом (кроме приобретенной задолженности и задолженности, предназначенной для продажи), включать в итог баланса по чистой реализационной стоимости, а для ее определения на дату баланса должна быть рассчитана величина резерва сомнительных долгов. Методы определения резерва сомнительных долгов установлены п. 8 П(С)БУ 10 — на основании:

— применения абсолютной суммы сомнительной задолженности;

— применения коэффициента сомнительности.

Сумма такого резерва ежеквартально подлежит перерасчету. В случае когда нужно доначислить резерв сомнительных долгов, должна последовать проводка Д-т 944 К-т 38. Если же, напротив, на конец квартала его нужно уменьшить, суммы уменьшения должны попасть в состав прочих операционных доходов Д-т 38 К-т 719.

Пример 2 Предприятие А в январе 2015 г. создало резерв сомнительной задолженности на сумму 1 млн грн: Д-т 944 К-т 38. Но по итогам I квартала 2015 г. в учете предприятия уже числилась безнадежная дебиторская задолженность на сумму 1,2 млн грн, 800 тыс. грн из которых — от контрагентов со статусом банкрота. Следовательно, по итогам отчетного квартала предприятие должно списать Д-т 38 К-т 36 начисленный резерв на 1 млн грн, а списание суммы превышения в 200 тыс. грн (вне сформированного резерва сомнительных долгов) отразится проводкой Д-т 944 К-т 36.

В налоговом учете предприятие в январе датой создания резерва должно увеличить финрезультат до налогообложения на сумму 1 млн грн. Больше никаких корректировок в учете проводить не нужно, ведь списанная часть задолженности в 200 тыс. соответствует признакам пп. 14.1.11 НКУ.

Старая «дебиторка» в новых условиях налогообложения

До 1 января 2015 года продавец товаров мог по собственному желанию уменьшить сумму дохода отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, если покупатель задерживает их оплату, но в обязательном порядке продавец должен был инициировать процедуру взыскания просроченной задолженности. Если продавец обратился в суд с заявлением о возбуждении дела о банкротстве либо нотариусом совершена исполнительная надпись о взыскании задолженности, продавец мог рассчитывать на уменьшение дохода и одновременно с этим должен был уменьшить расходы отчетного периода на сумму себестоимости. Уменьшение дохода и расходов должно было бы найти свое отражение в приложении СБ к декларации по налогу на прибыль. Но с 1 января 2015 года правила учета, в частности и по учету работы с сомнительной задолженностью, изменены. А значит, списание всех задолженностей, возникших после 31 декабря 2014 года, будет осуществляться по правилам, действующим уже в обновленной редакции пп. 134.1.1 и п. 139.2 НКУ.

Если задолженность возникла до 1 января 2015 года, следует воспользоваться нормами п. 17 подраздела 4 раздела ХХ НКУ. Учет такой задолженности ведется по прежним правилам ст. 159 НКУ с единственным условием — корректировать следует не отдельные показатели доходов или расходов, а финансовый результат1:

— если по норме пп. 159.1.1 НКУ продавец уменьшил сумму дохода и расходов в периоде обращения в суд или по представлению нотариусу и впоследствии такая задолженность признается безнадежной в результате недостаточности активов покупателя, признанного банкротом (или в результате списания задолженности по мировому соглашению), финрезультат в учете продавца не корректируется. У покупателя сумма задолженности к корректировке также не приведет (пп. 1.3 п. 17 подраздела 4 раздела ХХ НКУ);

1 На этот аспект условие о 20 млн грн годового оборота не распространяется, ведь согласно пп. 134.1.1 НКУ освобождение плательщиков с оборотом до 20 млн грн от корректировки финрезультата до налогообложения распространяется только на разницы, определенные разделом ІІІ НКУ.

— если суд принял решение не в пользу продавца, который предварительно уже уменьшил свой доход и себестоимость проданных товаров, нужно повторно доначислить себе доходы и себестоимость через увеличение/уменьшение финрезультата с соответствующим доначислением пени на сумму дополнительного НО, рассчитанного в результате такой корректировки финрезультата, в размере 120% годовой учетной ставки НБУ (пп. 1.1 п. 17 подраздела 4 раздела ХХ НКУ). У покупателя корректировки финансового результата не будет;

— если в учете продавца имело место уменьшение дохода и себестоимости, а впоследствии задолженность погашается, продавец увеличивает финрезультат до налогообложения на сумму, попадающую ему на счет, и одновременно делает уменьшающую корректировку на сумму себестоимости проданных товаров, работ, услуг (пп. 1.2 п. 17 подраздела 4 раздела ХХ НКУ). Покупатель при погашении задолженности уменьшает финансовый результат.

Пример 3 У предприятия в учете числится дебиторская задолженность на сумму 120 тыс. грн с НДС с предприятием А и 150 тыс. грн с НДС — с предприятием Б. В октябре 2014 года оно обратилось в суд о взыскании этой задолженности с контрагентов, уменьшив свои доходы на 120 тыс. и 150 тыс. и себестоимость на 55 тыс. грн и 80 тыс. грн (суммы условные). В феврале 2015 года покупатель А признан банкротом, задолженность погашаться не будет, никаких корректировок в учете в 2015 году продавец делать не должен. В тот же месяц предприятие Б погасило 50% задолженности. Перечень необходимых корректировок по предприятию Б в учете продавца и покупателя в 2015 году см. в таблице.

Таблица

Корректировка в учете по безнадежной задолженности

Дебиторская задолженность по-новому_Сторінка_4

Добавить комментарий