КОРРЕКТИРОВКА НАЛОГОВОЙ НАКЛАДНОЙ ПРИ ИЗМЕНЕНИИ НОМЕНКЛАТУРЫ

После оформления  покупателю   налоговой   накладной   на  предоплату   происходит изменение номенклатуры продукции, указанной в такой  накладной. При этом бухгалтеры    сомневаются,    нужно    ли выписывать       Расчет корректировки количественных и стоимостных  показателей к налоговой накладной (далее – расчет корректировки) по  форме, приведенной в приложении 2 к Налоговой накладной (приказ Минфина от 01.11.11 г. № 1379, далее – Приказ № 1379)? Ведь налоговые органы при выявлении у покупателя хоть наименьших неточностей в документах, подтверждающих налоговый кредит, не упустят возможности его уменьшить.   Чтобы избежать таких проблем, рассмотрим данный вопрос обстоятельно и найдем на него ответ в этой консультации.

 Бухгалтерские курсы,  курсы бухгалтеров киев,  курсы бухгалтерского учета, курсы бухгалтерского учета в киеве.

Внимание изменения -2015 в выписке корректировок!

Ситуация из жизни 

Сельхозпредприятие согласно договору купли-продажи получило предоплату за сельхозпродукцию, которую планировало отгрузить после сбора урожая, и выписало налоговую накладную, в которой в графе 3 «Номенклатура товаров/услуг продавца» указало две позиции: кукуруза и подсолнух. После сбора урожая оказалось, что кукурузу сельхозпредприятие поставить не может. По договоренности с покупателем и на основании изменений к указанному договору вместо кукурузы фактически был отгружен ячмень (на ту же сумму, которая была получена как предоплата за кукурузу).

К выписанной на дату предоплаты налоговой накладной сельхозпредприятие оформило расчет корректировки, в графе 6 которого указало количество кукурузы со знаком «–», а количество отгруженного ячменя – со знаком «+».

В ходе документальной проверки налоговый инспектор признает данный расчет корректировки недействительным. По мнению проверяющего, сельхозпредприятие должно было выписать расчет корректировки только на кукурузу, а поставку ячменя оформить отдельной (новой) налоговой накладной, поскольку он не был указан в ранее выписанной налоговой накладной. В итоге сельхозпредприятию доначислили налоговое обязательство по НДС на поставку ячменя, а покупателя сельхозпродукции лишили права на налоговый кредит в связи с неправильно оформленным (по мнению налоговика) расчетом корректировки.

Позиция органа ГНС

Делая такое заключение, налоговый инспектор, вероятно, руководствовался Единой базой налоговых знаний, в которой указано следующее.

Если после поставки товаров/услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий после поставки пересмотр цен, пересчет в случае возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг, суммы налоговых обязательств и налогового кредита поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке (п. 192.1 Налогового кодекса, далее – НК).

При осуществлении корректировки сумм налоговых обязательств в соответствии со ст. 192 НК поставщик товаров/услуг выписывает расчет корректировки (п. 18 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного Приказом № 1379, далее – Порядок № 1379).

Порядок составления, регистрации, хранения расчета корректировки аналогичен порядку, который                   предусмотрен для налоговых накладных. Номер расчета корректировки присваивается в соответствии с его номером в реестре выданных и полученных налоговых накладных (абзацы второй, третий п. 18 Порядка № 1379).

ГНС отмечает, что изменение номенклатуры товаров также является изменением суммы компенсации их стоимости, поскольку один вид товаров количественно или по стоимости уменьшается, а другой – на соответствующее количество или сумму увеличивается. Однако в конце своего ответа неожиданно делает противоположное заключение: поскольку в случае изменения номенклатуры поставки товаров фактически происходит возврат одних товаров и получение других, то продавец обязательно должен выписать расчет корректировки на товары, количество (стоимость) которых уменьшается и выписать другую налоговую накладную на товары, которые поставляются для их замены.

 Бухгалтерские курсы,  курсы бухгалтеров киев,  курсы бухгалтерского учета, курсы бухгалтерского учета в киеве.

Для налоговой накладной оснований нет

Объектом обложения НДС является операция по поставке, которая, в свою очередь, состоит из двух событий: отгрузки товара и оплаты такого товара. При этом дата возникновения налогового обязательства по НДС должна соответствовать дате первого из этих событий (п. 185.1, 187.1 НК). То есть если первым событием является предоплата, то ее дата считается датой осуществления операции по поставке и именно на эту дату выписывается налоговая накладная. В таком случае второе событие – отгрузка товара никаких последствий по НДС не будет иметь.

Порядок составления налоговых накладных, которые выписываются на предоплату (а также расчетов корректировки к ним), такой же, как и тех, которые выписываются по факту отгрузки товаров. В частности, в графе 3 налоговой накладной следует указывать номенклатуру товаров/услуг, которые поставляются (подлежат поставке в счет полученной предоплаты) ( п.12.2 Порядка № 1379).

Предприятие может осуществлять одновременно несколько операций по поставке. Поэтому важно, чтобы оно могло на основании соответствующих документов четко идентифицировать отдельные операции по поставке и дату первого события по каждой из них, ведь от этого будет зависеть порядок обложения НДС, в том числе оформление налоговых накладных и расчетов корректировки к ним.

Документом, на основании которого обычно оформляется операция по поставке товаров (продукции), является договор купли-продажи, в котором, в частности, указывается перечень товаров, которые должны поставляться, их количество и цены. Такая информация может указываться также в приложениях к договору – спецификациях, счетах и т. п. Если в дальнейшем происходят изменения, в частности, в номенклатуре товаров, это оформляется соответствующим внесением изменений в такой договор (спецификации, счета и т. д.).

Именно поэтому одним из обязательных реквизитов налоговой накладной является вид гражданско-правового договора на основании которого осуществляется поставка (пп. «и» п.201.1  НК).  То  есть  в  налоговой  накладной  должно  обязательно  указываться  название договора (например, договор купли-продажи), а также его дата и номер. В расчете корректировки также указывается тот же договор, что и в налоговой накладной, к которой выписана такая корректировка.

В нашей ситуации предоплата (за кукурузу и подсолнух) и последующая отгрузка продукции (ячменя и подсолнуха) происходят по одному и тому же договору купли-продажи, то есть в пределах одной операции по поставке. Первым событием по данной операции является получение предоплаты. Значит, с целью обложения НДС именно дата получения предоплаты является датой осуществления указанной операции по поставке.

Таким образом, отгрузка ячменя в счет полученной предоплаты (вместо кукурузы) является вторым событием и оформлять на ячмень отдельную налоговую накладную нет оснований.

Следовательно, начисление сельхозпредприятию налоговых обязательств по НДС на поставку ячменя является неправомерным.

 Бухгалтерские курсы,  курсы бухгалтеров киев,  курсы бухгалтерского учета, курсы бухгалтерского учета в киеве.

Расчет корректировки действителен

По мнению ГНС (см. в ситуации), расчет корректировки является «неправильным», потому что в нем указана со знаком «+» продукция (ячмень), отсутствовавшая в налоговой накладной, которая корректируется. Такое утверждение является безосновательным, поскольку:

  • для оформления новой налоговой накладной нет оснований, а значит, нужно откорректировать показатели налоговой накладной, оформленной по первому событию;
  • ни НК, ни Порядок № 1379 не содержат норму, которая бы запрещала указанный способ корректировки, ведь по сути происходит «изменение количества», то есть уменьшение количества одного товара и увеличение другого, которого раньше не было (т. е. раньше его количество равнялось нулю).

Кроме того, в соответствии с п. 18 Порядка № 1379 порядок составления, регистрации, хранения расчетов корректировки аналогичен порядку, который предусмотрен для налоговых накладных. А налоговая накладная считается правильно оформленной, если в ней заполнены все обязательные реквизиты, указанные в п. 201.1 НК. Такими обязательными реквизитами, в частности, являются:

  • описание (номенклатура) товаров/услуг и их количество (объем);
  • цена поставки без учета НДС;
  • общая сумма средств, подлежащих уплате с учетом налога.

Никаких других предостережений относительно отражения данных показателей, в частности, в расчете корректировки, действующим законодательством не предусмотрено.

Если же налоговики вопреки приведенным аргументам таки признают данный расчет корректировки недействительным, то никаких налоговых последствий для покупателя это не должно иметь, ведь сумма по такому расчету равна нулю. А для лишения покупателя права на налоговый кредит следует признать недействительной также и налоговую накладную, оформленную на предоплату. Однако для этого нет оснований, ведь данная налоговая накладная была выписана согласно номенклатуре, согласованной сторонами на момент получения предоплаты (при условии, что все другие реквизиты в ней также заполнены правильно).

Таким образом, лишение покупателя сельхозпродукции права на налоговый кредит также является неправомерным.

 Бухгалтерские курсы,  курсы бухгалтеров киев,  курсы бухгалтерского учета, курсы бухгалтерского учета в киеве.

Вывод. При проведении проверки убедить налогового инспектора, что ответ из Единой базы налоговых знаний не соответствует нормам НК, не всегда удается, потому, возможно, отстаивать правильность начисления НДС придется в суде.

 

Рекомендация. Для тех сельхозпредприятий, которые хотят в последующем избегать конфликтов с органами ГНС при получении предоплаты, рекомендуем в договоре (спецификации и т. п.) и соответственно в налоговых накладных указывать весь предполагаемый ассортимент продукции, которая может быть поставлена конкретному покупателю. Это позволит без проблем корректировать ее количество при отгрузке. Даже в ситуациях, когда отдельный вид продукции не будет отгружаться (ведь согласно Единой базе налоговых знаний органы ГНС не возражают против выписки расчета корректировки на товары, количество которых уменьшается).

Предостережение. Ответы, размещенные в Единой базе налоговых знаний, не являются налоговыми консультациями в понимании п. 53.1 НК. А как показывает практика, спустя некоторое время позиция органа ГНС, изложенная в данных ответах, может измениться. Поскольку обобщающих налоговых консультаций по этим вопросам нет, то в случае сомнений сельхозпредприятию не нужно доверчиво использовать рекомендации Единой базы налоговых знаний, а целесообразно обратиться в орган ГНС по своему месту регистрации за получением индивидуальной налоговой консультации.

Напоминание. Расчет корректировки, выписываемой к налоговой накладной, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных, обязательно следует зарегистрировать в данном реестре, независимо от суммы, на которую осуществляется корректировка (в т. ч. если сумма корректировки равна нулю).

 Бухгалтерские курсы,  курсы бухгалтеров киев,  курсы бухгалтерского учета, курсы бухгалтерского учета в киеве.

Добавить комментарий